06-非货币交易讲解-第5章
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对于涉及补价情况下的盈利过程已经完成的非货币性交易的会计处理，《加拿大特许会计师协会手册：会计建议书第3830章非货币性交易》没有单独作出规定，而只是明确了涉及补价情况下的盈利过程没有完成的非货币性交易的会计处理。
《国际会计准则第16号不动产、厂场和设备》对于涉及补价情况下盈利过程没有完成的非货币性资产交换的会计处理，支付补价方的会计处理与加拿大的做法相同；对于收到补价方的会计处理则没有明确规定。
同时指出：一项不动产、厂场和设备可能通过与另一项不同类的不动产、厂场和设备或其他资产交换或部分交换而取得。这项资产的成本以收到资产的公允价值计量，它等于所放弃资产的公允价值按交付的现金或现金等价物金额调整后的金额。
《国际会计准则第18号收入》指出：只有当销售的商品或者提供的劳务用于交换不相同的商品或者劳务时，才被认为是产生收入的交易。收入以收到的商品或者劳务的公允价值来计量，以转让的现金或现金等价物金额加以调整。当已收到的商品或者劳务的公允价值不能可靠地计量时，收入则以放弃的商品或者劳务的公允价值来计量，以转让的现金或现金等价物金额加以调整。
从上面的分析可以看出，对于涉及补价情况下的盈利过程没有完成的非货币性交易，美国、加拿大的做法各不相同。在美国，是根据补价占交换资产公允价值的比例为基础，确认净收益，然后再以换出资产的账面价值，扣除补价所占比例的成本，将其余额作为换入资产的入账价值。在加拿大，收到或支付的补价都作为交换资产账面价值的调整。
对于涉及补价情况下的盈利过程已经完成的非货币性交易，美国、加拿大都没有作出明确规定；国际会计准则则主张以公允价值作为交换资产的入账价值，以转让的现金或现金等价物金额加以调整。
本准则对涉及补价情况下的非货币性交易，没有区分盈利过程没有完成的非货币性交易和盈利过程已经完成的非货币性交易，而是借鉴了美国会计准则的做法，明确区分支付补价与收到补价，分别作出规定：
（1）支付补价的，应以换出资产的账面价值，加上补价和应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。
（2）收到补价的，应按如下公式确定换入资产的入账价值和应确认的收益：
换入资产人账价值=换出资产账面价值（补价／换出资产公允价值）×换出资产账面价值＋应支付的相关税费
应确认的收益=补价－（补价／换出资产公允价值）×换出资产账面价值
上式中，减数的经济意义在于，换出资产账面价值中，相当于补价占换出资产公允价值的比例部分，其盈利过程已经完成了，以换出资产账面价值，扣除盈利过程已经完成的成本，加上应支付的相关税费，即为换入资产的入账价值。所收到的补价是与该部分账面价值相对应的收入，两相配比，即为应确认的净收益。
需要说明的是，在收到补价的情况下，之所以只计算应确认的收益，而不计算应确认的损失，这是建立在换出资产的公允价值大于其账面价值的基础上。如果换出资产的公允价值小于其账面价值，此时，就不能采用上述公式计算换入资产的入账价值，而应以换出资产的账面价值扣除补价，加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。期末，再按有关资产减值的有关规定进行相应的会计处理。用公式表示为：
换入资产人账价值=换出资产账面价值－补价＋应支付的相关税费
七、非货币性交易中涉及多项资产的会计处理
对于非货币性交易中涉及多项资产的会计处理，美国、加拿大、国际会计准则以及其他国家或地区都没有明确规定。
在非货币性交易中，可能会发生企业以一项非货币性资产同时换入另一企业的多项非货币性资产，或同时以多项非货币性资产换入另一企业的一项非货币性资产，或以多项非货币性资产同时换入多项非货币性资产。非货币性交易涉及多项资产的交换时，不可能具体区分换出的某一资产是与换入的某一特定资产相交换，因此，本准则规定：
在非货币性交易中，如果同时换入多项资产，应按换入各项资产的公允价值与换入资产公允价值总额的比例，对换出资产的账面价值总额与应支付的相关税费进行分配，以确定各项换入资产的入账价值。
在涉及补价的情况下，应区别不同情况处理：
支付补价的，基本原则是按换入各项资产的公允价值与换入资产公允价值总额的比例，对换出资产账面价值总额与补价和应支付相关税费之和进行分配，以确定各项换入资产的入账价值。
收到补价的，首先应按如下公式计算确定换入资产的入账价值总额和应确认的收益：
换入资产入账价值总额=换出资产账面价值总额－（补价／换出资产公允价值总额）×换出资产账面价值总额＋应支付的相关税费
应确认的收益=补价－（补价／换出资产公允价值总额）×换出资产账面价值总额
八、披露
对于非货币性交易的披露内容，美国、加拿大、国际会计准则以及其他国家或地区都作了明确规定。
《美国会计原则委员会意见书第29号非货币性交易会计》指出：在某个期间发生非货币性交易的企业，应在当期的财务报表中披露交易的性质、转让资产的计价基础、所确认的利得或损失。
《加拿大特许会计师手册第3830章非货币性交易》指出：如果交换并没有完成盈利过程，应在当期的财务报表中披露非货币性交易的性质、计量基础、金额以及相关的利得或损失。
《国际会计准则第18号收入》指出：企业应披露包括在每一个重大收入项目中的源自商品或劳务交换的收入金额。
中国香港、英国，要求披露不涉及现金的重大交易，包括非货币性交易。
其他国家和地区都没有对非货币性交易的披露作出规定。但是，均要求披露有关重大交易，包括为使财务报表清晰和可理解所需的非货币性交易的信息。
综上所述可以看出，大部分国家或地区都要求披露有关非货币性交易的性质、计量基础、金额以及相关的损益。
借鉴各国和地区的做法，本着尽量简化的原则，本准则规定，企业应在财务会计报告中披露与非货币性交易中换入、换出资产的类别及其金额。
1、非货币性交易中换入、换出资产的类别，是指企业在非货币性交易中，以什么资产与什么资产相交换。例如，甲公司以一批库存商品与乙公司的一台设备进行交换；长江股份有限公司以一批原材料与黄河股份有限公司的一台设备进行交换，等等。
2、非货币性交易中换入、换出资产的金额，是指非货币性交易中换入、换出资产的公允价值、补价、应确认的收益以及换出资产的账面价值。
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