避税行为与反避税技巧-第4章
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二、材料计价避税法的案例分析
＇案例十五＇
江西光华有限公司为保证正常生产经营，每年须有一定数量的库存材料。１９99年，该企业共进货６次（具体见表４…１），并在该年售出了１0000件产品，市场售价为３７元／件。除材料费用外，其他开支１０元／件。我国税法规定，适用３３％的比例税率。
表4…1 材料明细账
1996年摘 要收 入发 出结 存
月日 数量单价金额数量单价金额数量单价金额
11期初余额 000
13购 入1200013156000
34购 入1200017204000
52购 入500020100000
71购 入1800019180000
92购 入1000018180000
111购 入1200020240000
下面我们分析一下，企业采用不同的材料成本核算方法对税负的影响。
（一）先进先出法
１．材料费用为：
１３元／件×１0000件=１３0000元
２．成本总额为：
１３0000元＋10000件×１０元/件=２３0000元
３．销售收入为：
３７元／件×１0000件=３７0000元
４．利润额为：
３７0000元…２３0000元=１４0000元
５．应纳所得税额为：
１40000元×３３％=４６２00元
（二）后进先出法
１．材料费用为：
２０元／件×１0000元／件=２00000万元
２．成本总额为：
２00000元＋１０元／件×10000=３00000万元
３．销售收入为：
３７元／件×１0000件=３７0000元
４．利润额为：
３７0000元…３00000元=７0000元
５．应纳所得税额为：
７000元×３３％=２３１00元
（三）加权平均法
１．单位材料购人价为：
〔（１2000×１３）＋（１20001×17）＋（５000×20）＋（１８000×１９）＋（１000×１８）＋（１２000×２０）〕÷（１２000＋１2000＋5000＋１８000＋１0000＋１2000）=１７．７１元／件
材料费用为：
１７．７１元／件×１0000件=１７７１00元
２．成本总额为：
１７７１00＋１０元／×１0000件=27７１00元
３．销售收入为：
３７元／件×１0000元=３７0000元
４．利润额为：
３７0000元…２７７１00元=９２900元
５．应纳所得税额为：
９２９00元×３３％=３06５７元
显然，先进先出法使企业税额和税负水平都比较高，后进先出法则使企业税负最低。这是由于企业先购人材料单价较低，从而使材料费用较低，企业利润额增加。
＇案例十六＇
１９９７年８月，税务机关在对码头镇集体企业进行反避税时，发现该企业原材料明细表以及材料盘点表时，发现一些主要使用的原材料为红字金额，说明结转耗用的数额大于进料数额。经询问，该企业材料核算按实际成本计价，发料单价由加权平均法计算，结转耗用材料金额。税务人员将该企业主要原材料分品种加权平均后求出单价，计算出实际应结转成本额为４８万元，企业自行结转成本额为５５万元，多转成本７万元。
在对这类问题进行稽查时，主要从材料明细账余额和材料盘存表分析人手，如发现（１）有数量无金额；（２）有数量，但金额为红字；（３）没数量、金额，且企业又无具体原因等现象，均属于奇异现象，稽查人员应注意审查，一般可推测为多转材料成本处理。此外，还要审查材料结转单价与加权平均计算的单价是否一致。在本案例中，该企业虚列生产成本的原因主要是由于会计人员素质较低，不会计算加权平均单价造成的，并不是故意愉逃税款，仅按少纳税款处理。经进一步审核多转的成本７万元，在产品负担３万元，库存产成品负担1万元，已销产品负担３万元，审查后税务机关决定将该企业利润上调３万元，限期补交所得税款9900（３000×３３％）元。
借：原材料 7０，000
贷：生产成本 ３０，000
产成品 １０，000
本年利润 ３０，000
借：所得税 ９，900
贷：应交税金——应交所得税 ９，900
借：应交税金——应交所得税 ９，900
贷：银行存款 ９，900
三、材料计价避税法的反避税查处突破口
检查“原材料”账户所采用的方式、方法是多种多样的，比较常用的有：查阅材料明细账记录（审阅法），抽取一部分材料购人和发出记录（抽样审计法），与有关记账凭证进行核对（核对法），检查其摘要、金额等内容是否一致；将记账凭证与所附原始凭证等证明文件进行核对，检查其内容、数量、单价、金额等项目是否一致，并检查材料采购业务是否合规、合法，特别要注意检查采购计划和采购合同的订立及其执行，检查材料业务是否按计划进行，与企业生产经营业务是否衔接，采购的价格是否合理，采购成本是否完整，材料采购业务的核算是否正确，材料入库验收是否严密，手续是否完备等；对原始凭证的真伪进行鉴定（技术鉴定法），并根据采购订单、发票、运费单、保险单、验收报告等证明文件，检查材料入库的正确性；查阅财务报表附注有关材料计价方法的说明，调查了解企业管理和核算情况（审计调查法），检查材料计价方法的合理性；查阅、复核和分析材料明细账、成本及费用明细账（审计分析法、审计复核法），审核、分析材料发出计价和账务处理是否正确；对材料管理和核算有关人员进行询问（查询法），了解企业材料内部管理和控制的状况；组织材料的清点盘存（盘点法），查实材料的实有数，进行账务核对，在账账相符、账证相符的前提下保证账实相符。
＇案例十七＇
深圳艺新钢片厂按照自己行业的特点，制定自己的财务核算制度，将附带成本计人原材料成本。
税务查账人员在查阅１99８年原材料明细账时，发现１月份原材料成本明显偏低。通过调阅相关凭证，只有购人原材料一笔，计５０万元，而没有找到所发生的运费等项目。税务人员通过核查银行存款日记账，发现１月份发生运杂费４５00元，调阅该笔凭证分录为：
借：管理费用 ４，５00元
贷：银行存款 ４，５00元
所附原始凭证为运费单据，经过向有关人员查询、落实，该笔运费即为所购原材料发生的运费。该单位会计人员因临近春节，忙于个人事务而疏忽，将运费计人期间费用。
该企业不按照会计一贯性原则，将应计人原始材料成本的运费计人管理费用。
这样，一方面使该批材料少计成本4500元，进项税额少计45０元，另一方面影响本月销售成本及经营成果。
问题查实后，应作调账处理。
借：原材料 ４，05０
应交税金——应交增值税（进项税额） 45０
贷：管理费用 ４，５00
如该批材料已领用，作账为：
借：生产成本 ４，05０
贷：原材料 ４，05０
企业的存货在企业资产中一般占据非常重要的位置，尤其对生产性企业、商业性企业等，而且，存货形态各异，种类繁多，稽查起来比较麻烦。
首先，应判断存货确认的范围是否正确，是否存在本应属于本企业的存货隐匿不计的现象。因此实地盘点存货，并与相应的明细账核对；检查存货收、发记录及有关原始凭证，以取得存货核算是否真实、正确、完整的证据。
其次，检查存货的计价。存货计价可以任选上述四种方法之一，但税法要求核算方法保持一定的稳定性。因此，除了要检查存货计价的计算是否正确外，还要查明计价方法是否保持了一贯性，改变计价方法是否经当地主管税务机关审批，是否存在为调整企业盈利水平而故意改变计价方法的情况。
四、材料计价避税法反避税查处技巧案例解析
＇案例十八＇
１９97年３月，南昌市国税稽查分局在对该市江民汽车制造厂进行１99６年度纳税情况检查过程中发现，该厂“材料成本差异”贷方余额达２60万元，且该账户中只有贷方发生额而无借方发生额。这一点引起了税务人员的怀疑，经询问，该厂自１９９５年起实行原材料按计划价格核算。根据上述疑点，税务人员推测该厂每月领用原材料时，只按计划价格记人成本费用，而未计算材料成本综合差异率，将材料成本差异分摊记人成本与费用。经稽查人员向企业财务人员询问，得知为了增加企业发展后劲，将材料成本差异贷方差异数260万元挂账不予处理，用来调节企业成本利润。该厂１996年度共耗用材料５000万元，材料成本综合差异率经核算为…５％，所以应调整材料成本差异２５０万元（５0000000×５％），其中，管理费用应分摊５０万元，生产成本分摊200万元（其中已销产品１00万元，库存产品１00万元）。
＇案例分析＇
此类案件的发生多在实行以计划价格核算原材料采购的企业。因此，在对此类企业进行稽查的时候，应着重对“材料采购”和“材料成本差异”账户进行审查。按照企业财务制度规定，实行计划价格核算原材料采购的企业应进行如下账务处理：
（１）购买原材料（假定此处从略处理增值税项）：
借：材料采购 （真实价格）
贷：银行存款 （真实价格）
（２）原材料验收入库后，若计划价格小于真实价值：
借：原材料 （计划价格）
材料成本差异 （真实价格…计划价格）
贷：材料采购 （真实价格）
若真实价格小于计划价格：
借：原材料 （计划价格）
贷：材料采购 （真实价格）
材料成本差异 （计划价格…真实价格）
（３）领用原材料进行生产后，结转成本：
首先，计算出“材料成本综合差异率”（即材料成本差异与计划价格之间的综合比率），再按领用原材料的数量，将材料成本差异分摊人成本费用。
若“材料成本差异”贷方有余额，则：
借：生产成本
贷：原材料
借：生产成本
贷：材料成本差异
若“材料成本差异”借方有余额，则：
借：生产成本
贷：原材料
借：材料成本差异
贷：生产成本
在反避税中，应注意这类利用“材料成本差异”账户进行避税的企业，通常会将材料采购的计划价格计得远远高于真实价格，并且长期不对计划价格进行调整。这样，就长期使“材料成本差异”贷方余额挂账，生产成本与费用虚增，挤占当期利润。所以在稽查时，我们要注意了解企业原材料的市场价格，并检查企业是否定期调整计划价格。如果没有做到这一点，则要引起警惕，仔细检查是否有偷税行为发生。
案例中企业的行为根据《证管法》应确定为欺诈避税，调增利润１５０万元（应摊人管理费用的５０万元＋应摊人已销产品的１00万元），补交企业所得税款49。５万元（�
