稽核与控制--企业审计手册-第18章
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决。
（2）对进货退出业务，要审查发现商品不符合规定后，是否及时与供货
方协商退货；因为商品已正式办过入库手续，因此还要审查是否办理了出库
手续，财会部门根据有关凭证进行帐务处理。
（3）购进商品的退补价，不仅关系到购销双方的经济利益，而且影响到
库存价值和销售成本的正确反映，审计时要注意是否存在虚假退补价，个人
从中牟利的现象；发生退补价的在库商品是否直接增减库存价值；商品已销
售并已结转商品销售成本时，是否增减商品销售成本；对部分库存、部分销
售的，是否采取适当方法分摊退补价款，如按存销比例分摊退补价款；退补
价全部转入销售帐户的，是否确因难以查明存销数量，并且金额不大。
（4）购入商品溢余和短缺的审查，首先要检查溢余或短缺的原因真实
性，看有无利于商品购进溢余或短缺调整库存价值和当期损益的现象。其次
要检查溢余或短缺商品处理的合规性，属于商品自然升溢的，有没有不作“待
处理财产损溢”处理，个人贪污或集体私分问题；属于供应方多发货的，是
否及时与对方联系，采取退回多发部分或多发部分作增加购进处理；属于应
由供应单位、运输机构、保险公司或其他过失人员负责赔偿的损失，是否明
确责任，及时清偿；属于自然灾害等非正常原因造成的损失，记入“营业外
支出——非常损失”借方时，是否扣除了残料价值和过失人、保险公司赔款；
属于无法收回的其他损失是否确实存在，金额是否真实。再次要审查商品购
进溢余和短缺的报批手续。
□库存商品的审计
库存商品属于存货的范畴，新制度规定，只要商品所有权属于企业，不
管存放在企业仓库、门市部、还是寄存在外库，或是委托其他单位代管、代
销的商品，陈列展览的商品，均属于库存商品的核算范围。库存商品审计的
内容包括记帐价格、调价、削价、溢余、短缺、销售成本以及清查盘点七个
方面。
1。库存商品记帐价格的审查
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商品流通企业的库存商品记帐价格可以划分为两大类，采用进价核算和
采用售价核算。商业批发企业或批发商品以及物资供销企业，外贸企业，国
有粮食经营企业的合同订购价和议购价均属于进价核算的范畴。商业零售企
业一般采用售价核算。对库存商品记帐价格的审查，主要看在进价记帐情况
下，库存商品记帐价格与“商品采购”科目核算的采购成本是否一致；在售
价核算的情况下，库存商品记价通过“商品进销差价”备抵以后，是否与“商
品采购”科目核算的价格一致。
2。库存商品调价的审计
库存商品调价的审计主要是检查商品调价前，企业是否组织有关人员对
调价商品进行盘点，查明调价商品的实存数量；当调整库存商品进价时，是
调整库存商品的帐面价格和商品进销差价，还是按照规定在商品销售后，体
现在企业当期损益中；当调整库存商品售价时，采用售价核算的商品是否按
照要求根据售价调高或调低的幅度，调整商品进销差价和库存商品；由于国
家统一调整计划价格时，发生的库存商品增值或减值，是否贯彻了资本保全
原则，不再调整实收资本或其他所有者权益，而是在企业的损益中处理，并
随实现随体现。
3。库存商品削价前的审计
在市场经济条件下，库存商品削价前的审计，将成为一项发生频率比较
高的审计内容。因为愈是市场竞争激烈，愈是要求商品迅速推陈出新，由于
供过于求或质量低劣等原因，削价处理的情况将会经常发生。对库存商品削
价的审计，主要从以下几个方面进行：
（1）削价的必要性。检查库存商品削价是否确实由于商品冷背呆滞、质
次价高、残损变质等原因，必须对原售价作减价处理，防止和查处以库存商
品削价为名，变相私分企业商品，或者销售给“关系户”，而损害国家和企
业利益的行为。
（2）削价的核算方法。商品削价的核算方法有两种，一是从商品销售成
本中提取商品削价准备，以处理发生的削价损失，二是不提取削价准备，将
发生的削价损失体现在企业当期损益中。前者适用于削价处理的商品损失的
价值较大，导致企业当期利润大幅度下降，从而影响企业继续经营的情况；
后者适用于相反的情况。审计时要注意：
①计提商品削价准备是否按照库存商品年末余额的3～5‰计提，并执行
年度中间各月预提，年终进行清算，不再按企业销售收入的一定比例提取。
②是否仍将商品削价准备与原来的商品削价准备金一样，作为一项基金
而不是列为流动资产用于备抵库存商品帐面价值，在处理上是否在年末将商
品削价准备余额保留，而不是与商品削价准备金一样，余额转回当期损益。
③处理削价商品以及弥补商品削价损失，是否通过销售科目而不是冲减
库存，通过冲减销售成本，将削价商品的销售收入低于其销售成本的差额冲
销。提取的商品削价准备是否加大当期的商品销售成本，使提取和处理的渠
道一致。
④商品削价准备的明细核算，是否与商品销售收入及其销售成本的明细
核算一致。比如商品销售收入及其成本按类别进行明细核算，商品削价准备
的提取和使用也应分类核算。
（3）商品的削价及削价幅度的确认，是否由业务部门或门市部提出意
见，编制商品削价清单，列明需要削价的商品类别、品种、削价幅度以及削
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价原因等有关内容，报经企业领导批准后进行降价销售，财会部门根据削价
商品清单及销货日报表等有关资料计算削价损失，冲减商品削价准备和商品
销售成本。建立严格的商品削价管理制度，并认真执行。
（4）督促企业提取商品削价准备以后，积极处理积压商品，减少库存，
及时甩掉包袱。纠正一方面提取商品削价准备，一方面库存有问题商品不断
增加的做法。
4。库存商品溢余的审查
主要检查发生库存商品溢余是否以商品盘点结果为基础，并根据商品盘
点后的“商品溢余报告单”贷记“待处理财产损溢”科目，借记此科目时，
是否经过了领导批示同意。
5。库存商品短缺的审查
库存商品短缺的审查，除了处理的手续制度是否齐备以外，更重要的还
是短缺原因及责任的审查，因为有的单位或个人往往借正常库存商品短缺之
名，掩盖非正常的贪污、私分等损公肥私的行为。在帐务处理方面，也要注
意有无应列“其他应收款”科目的属于保险公司或其他过失人赔偿的损失，
而列入营业外支出或经营费用，私分赔偿款或转作帐外小金库的现象；属于
自然灾害造成的损失，有无不扣除残料价值和保险公司赔款，而扩大营业外
支出，隐瞒残料处理收入和赔款的问题。
6。库存商品销售成本的审计
库存商品销售成本计算正确与否直接影响企业财务成果，还直接影响到
国家利益，直接影响到库存商品期末余额的确定。因此加强这一业务的审计
尤为重要。审计的内容主要包括：①企业是否根据经营商品的需要选用适当
的商品销售成本计算方法，所采用的方法，在一个年度内是否持续使用，以
保证年度商品销售成本计算的一致性；②采用毛利率计算法计算销售成本
时，在季末或年终是否采用了其他方法对结转成本予以调整；③企业所采用
的商品销售成本结转时间，是否体现了本企业的实际情况和业务特点；④销
售成本计算的正确性，是否存在多计乱挤乱摊或少计成本来调节企业利润水
平的问题；⑤已销商品成本与库存商品成本之间的分摊是否符合规定、计算
是否正确。
7。库存商品清查盘点的审计
除了审计人员在审计过程中要进行实际的清查盘点，抽查企业平时的库
存商品清查盘点记录以外，还要检查企业是否建立必要的清查盘点制度，企
业有关部门在认真记录库存商品明细帐的基础上，通过对库存实物的清查盘
点，核实库存商品的实存数量及金额是否与帐面余额相符，实存商品品种是
否齐全；检查企业对盘点中出现的帐实不符情况，是否及时查明原因进行处
理；库存商品清查盘点是否真正讲求实效，根据清查盘点的范围，确定参加
盘点的人员和分工，做好盘点前的核对帐目、整理商品、校准度量衡器以及
准备商品盘点表和填写盘点商品等项准备工作，是否存在讲过场搞形式主义
的问题。
□受托代销商品的审计
受托代销商品是企业接受其他单位委托代销或寄销的商品。代销的商
品，其所有权仍属委托单位，只是存放地点转移，仍属委托单位库存商品的
一部分。委托单位与受托单位签定代销合同或协议后，填制代销商品移库单
一式数联。其中一联交受托单位作为记帐依据。根据受托代销商品的这些特
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点和程序，要着重审计以下几个方面：
（1）审查代销合同。审查接受代销商品的委托方品名、规格、质量、价
格、数量等，看代销商品来源是否确实，有无偷梁换柱，进行其他业务；看
各类条件的指标是否合理，有无对企业不利的方面，如果存在而受托企业仍
然接受，有可能使受托企业受损失，而个人从中捞到好处。
（2）对照合同审查“受托代销商品”帐户，看合同中所订各项代销业务
在此帐户中是否都列入了核算。核算内容是否与合同所订内容一致。审查“受
托代销商品”帐户所列商品的变化情况，看其贷方记载时间，是否符合商品
运动的一般规律。
（3）审查“代购代销收入”帐户。根据合同所规定的结算方式和“受托
代销商品”帐户的贷方记载时间，看其采用取得手续费收入方式，售出代销
商品所得的手续费收入是否列入了“代购代销收入”科目进行核算；其采取
商品销售毛利收入方式代销的商品，是否按售价金额反映商品销售收入，如
果没有全额反映，要进一步追查差额部分的去向。
（4）审查企业相关帐户。在对受托代销商品审计中，难度比较大的是，
企业接受代销商品没有合同，也不在“受托代销商品”帐户反映，而是所谓
的“体外循环”。对这类问题的审查，要结合企业往来帐户发现问题，或者
通过“银行存款”、“现金”帐户审查发现问题。有时甚至�
